Przychód z działalności gospodarczej – Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 lutego 2015 r. I SA/Gl 1028/14

Przychodem z działalności gospodarczej są nie tylko należności, jakie podatnik uzyskuje w wyniku jej realizowania (np. ze sprzedaży wyprodukowanych wyrobów) ale także to, co uzyska ze sprzedaży składników majątkowych wykorzystywanych w tej działalności. To zaś oznacza, że przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy stanowi kompletną regulację co do przedmiotowego zakresu opodatkowania zbycia składników majątkowych wykorzystywanych w działalności. Użycie w treści art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. partykuły „również” wskazuje jednoznacznie, że chociaż przychód w nim wymieniony jest przychodem z działalności gospodarczej, to jednak jest to przychód innego rodzaju niż ujęty w art. 14 ust. 1.

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Bożena Suleja (spr.).

Sędziowie WSA: Bożena Pindel, Teresa Randak.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lutego 2015 r. sprawy ze skargi B. J. na interpretację Ministra Finansów z dnia (…) nr (…) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych

1.uchyla zaskarżoną interpretację,
2.zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie faktyczne

Interpretacją indywidualną z dnia (…) Nr (…), wydaną na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 – dalej w skrócie O.p.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko B.J. (dalej strona lub wnioskodawczyni) przedstawione we wniosku z 17 lutego 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży samochodu osobowego wykupionego po zakończeniu jego leasingu – jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji organ interpretacyjny wskazał, iż we wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

We wrześniu 2010 r. wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarła umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem był środek transportowy (zgodnie ze świadectwem homologacji samochód ciężarowy). Obecnie samochód ten jest samochodem osobowym w rozumieniu art. a pkt 19a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm. – dalej u.p.d.o.f.). W myśl zawartej umowy wnioskodawczyni zobowiązała się do uiszczenia na rzecz firmy leasingowej tzw. opłaty inicjalnej oraz uiszczania miesięcznych rat leasingowych. W zamian został jej oddany do używania stanowiący przedmiot leasingu samochód. Stosownie też do zapisów podpisanej umowy po upływie okresu, na jaki została zawarta umowa oraz uregulowaniu wszystkich rat leasingowych, miała ona prawo do nabycia na własność leasingowanego samochodu za uzgodnioną z góry cenę. W okresie od dnia zawarcia umowy leasingu do dnia 30 grudnia 2011 r. otrzymany w leasing samochód strona używała w prowadzonej działalności gospodarczej. Następnie, w dniu 31 grudnia 2011 r. prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo wniosła aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotem aportu nie stał się jednak posiadany w leasingu samochód, bowiem nie stanowił on jej własności. Mając z kolei taki stan rzeczy na uwadze, samochód ten za zgodą firmy leasingowej wnioskodawczyni wynajęła spółce, do której wniosła aportem przedsiębiorstwo. Umowa dzierżawy została podpisana w dniu 1 lutego 2012 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej; działalność ta przy tym sprowadzała się już jedynie do wynajmu przedmiotowego samochodu oraz dzierżawy posiadanej nieruchomości. Ponadto umowa została zawarta na okres do 15 sierpnia 2013 r., a po upływie tego okresu spółka nie była zainteresowana dalszym najmem samochodu. Najmowany samochód nie był również przydatny wnioskodawczyni w prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z tym strona podjęła decyzję, że od 16 sierpnia 2013 r. samochód ten będzie używała jedynie do celów prywatnych. Od tego też czasu opłaty leasingowe wnioskodawczyni przestała zaliczać do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Po upływie okresu obowiązywania umowy leasingu, co nastąpiło 12 września 2013 r., wnioskodawczyni nabyła na własność stanowiący przedmiot umowy samochód za uzgodnioną w niej cenę. Nabycie to przy tym miało charakter prywatny, tzn. samochód ten nie został wprowadzony do prowadzonej w związku z działalnością gospodarczą ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych; poniesiona tytułem nabycia opłata nie została zaliczona do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, a samochód nie jest wykorzystywany wprowadzonej przez wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

W związku z powyższym strona zadała następujące pytanie:

Czy ewentualna sprzedaż w przyszłości nabytego od firmy leasingowej samochodu osobowego będzie rodziła obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawczyni, w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d u.p.d.o.f. źródłem przychodów jest odpłatne zbycie rzeczy innych niż nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, a także prawo wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli nie następuje ono w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie. Zgodnie zaś z art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. wskazanego przepisu nie stosuje się przy tym do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. W przywołanym z kolei art. 14 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy wskazuje się zasadniczo na środki trwałe, składniki majątku, których wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł, a jednocześnie jest wyższa niż 1.500 zł oraz na wartości niematerialne i prawne, ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do przedstawionego stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego – uwaga organu) wnioskodawczyni stwierdziła, że w stosunku do sprzedaży nabytego w wyniku zakończenia umowy leasingu samochodu nie będzie miał zastosowania art. 10 ust. 2 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. Samochód ten nie jest i nie był dotychczas ujęty przez wnioskodawczynię w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto obecnie jest wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. W konsekwencji w przypadku jego sprzedaży obowiązek podatkowy w podatku dochodowym może być jedynie rozpatrywany w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z treści zaś tego przepisu wynika, że obowiązek taki wystąpi jedynie, gdy sprzedaż samochodu nastąpi przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło jego nabycie od firmy leasingowej, tj. przed dniem 1 kwietnia 2014 r. W pozostałych natomiast przypadkach, gdy sprzedaż nastąpi w okresie późniejszym, nie będzie ona rodziła rozpatrywanego obowiązku podatkowego.

Mając na uwadze tak przedstawione zdarzenie organ interpretacyjny wskazał na wstępie, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 ww. ustawy, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Natomiast art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

a środkami trwałymi,
b składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1 ww. ustawy, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 1.500 zł,
c wartościami niematerialnymi i prawnymi

– ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału takim prawie, nie ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Organ zauważył, że przepis art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. nie wymienia wszystkich przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy. Natomiast przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, wskazuje tylko niektóre rodzaje przychodów, zaliczanych również do przychodów z działalności gospodarczej. Dla powstania przychodu z działalności gospodarczej konieczne jest, aby określone składniki majątku były wykorzystywane w działalności gospodarczej. Przepis stanowi wyraźnie o wykorzystywanych składnikach majątku. Nie ogranicza się zatem w żadnym razie tylko do składników majątku obecnie używanych w działalności gospodarczej. Reguły gramatyczne języka polskiego nakazują przyjąć, że chodzi tu o składniki majątku, które są albo były używane, użytkowane w prowadzonej działalności gospodarczej. Przepis będzie dotyczył zatem zarówno składników majątkowych, które w chwili zbycia są używane w działalności gospodarczej, jak i składników majątkowych, które były, lecz już nie są, używane w prowadzonej działalności gospodarczej w chwili ich zbycia.

Mając powyższe na względzie, na tle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego organ stwierdził, że skoro przedmiotowy samochód wykorzystywany był w ramach i na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, a wydatki związane z jego użytkowaniem na podstawie zawartej umowy leasingu, stanowiły koszty uzyskania przychodów tej działalności, to istnieje ścisłe (przedmiotowe i funkcjonalne) powiązanie pomiędzy tym składnikiem majątku (samochodem osobowym), a prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą. Również sam fakt preferencyjnego wykupu samochodu po zakończeniu jego leasingu był następstwem zawarcia tej umowy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem samochód wykorzystywany uprzednio w działalności gospodarczej na podstawie umowy leasingu operacyjnego, jest składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą.

Stąd organ stanął na stanowisku, że przychód z odpłatnego zbycia składnika majątku uprzednio wykorzystywanego w działalności gospodarczej (a więc również, ze sprzedaży używanego uprzednio przy prowadzeniu działalności gospodarczej samochodu, będącego wcześniej przedmiotem leasingu), nawet nie wprowadzonego do ewidencji związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, stanowi przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. (o ile do sprzedaży tej dojdzie przed upływem 6 letniego terminu wynikającego z art. 10 ust. 2 pkt 3 tej ustawy). Przedstawione we wniosku stanowisko uznał zatem za nieprawidłowe.

Strona reprezentowana przez pełnomocnika wniosła w terminie wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, obszernie je argumentując. W odpowiedzi organ interpretacyjny nie znalazł podstaw do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej. Wskazał, iż bez wątpienia umowa leasingu została przez stronę zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, raty leasingowe i wydatki związane z bieżącym utrzymaniem samochodu zaliczane były do kosztów uzyskania przychodu. Istotnym było to, że przedmiotowy samochód na podstawie umowy leasingu był wykorzystywany działalności gospodarczej strony. W okolicznościach tych jednocześnie bez znaczenia było, „że po wykupie ww. samochodu strona nie zaliczyła go do środków trwałych prowadzonej działalności, jak również poniesiona tytułem nabycia opłata nie została zaliczona do podatkowych kosztów uzyskania przychodów”.

W skardze na tak wydaną interpretację skierowanej do WSA w Gliwicach pełnomocnik strony w osobie doradcy podatkowego zarzucił naruszenie przepisów postępowania (powinno być przepisów prawa materialnego – uwaga Sądu) tj. art. 14 ust. 1 w związku z art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., które miało wpływ na wynik sprawy. Z tego względu wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji i o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w K. zwrotu kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej na wstępie przytoczył opisany we wniosku o interpretację stan faktyczny i stanowisko strony skarżącej jak również stanowisko organu interpretacyjnego.

W dalszej kolejności przytoczył treść art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d oraz art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. Podniósł, że w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy wskazuje się zasadniczo na środki trwałe, składniki majątku, których wartość początkowa nie przekracza 3.500,00 zł a jednocześnie jest wyższa niż 1.500,00 zł, oraz na wartości niematerialne i prawne, ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Jak z tego wynika, do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się przychody z odpłatnego zbycia wymienionych w tym przepisie składników majątkowych pod warunkiem kumulatywnego spełnienia się dwóch warunków. Składniki te przed zbyciem musiały być wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, względnie przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, nawet jeżeli wcześniej zostały wycofane z działalności gospodarczej oraz musiały być ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W rozpatrywanej tymczasem sprawie skarżąca nie tylko, że nie wprowadziła ostatecznie zakupionego samochodu osobowego do ewidencji środków trwałych lecz obowiązku takiego nawet nie miała. Tym samym nie został spełniony jeden z warunków uzależniających kwalifikację uzyskiwanych ze sprzedaży przychodów do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. Zgodnie bowiem z przedstawionym stanem faktycznym w czasie wykorzystywania samochodu w działalności gospodarczej, jego posiadanie wynikało z zawartej umowy leasingu, którego postanowienia przesądzały, iż nie podlegał on ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez stronę. Z kolei przed zakończeniem umowy leasingu samochód ten okazał się być natomiast już nieprzydatny w działalności – co przesądziło, iż opłacane od tego momentu opłaty leasingowe nie były już kwalifikowane do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. W opisanej sytuacji nabycie samochodu osobowego po zakończeniu umowy leasingu nie rodziło obowiązku jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W ewidencji tej wszakże ujęciu podlegają jedynie tego rodzaju składniki majątkowe, które stanowiąc własność podatnika są przez niego wykorzystywane do działalności gospodarczej. Tym samym nie może budzić wątpliwości, iż nie został spełniony wynikający z art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f warunek kwalifikujący uzyskiwane ze sprzedaży przychody do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej – prawny obowiązek ujęcia samochodu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W konsekwencji również wbrew twierdzeniom organu przychody z ewentualnej sprzedaży posiadanego przez stronę samochodu osobowego nie podlegają zakwalifikowaniu do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, a ewentualny obowiązek podatkowy może być rozpatrywany jedynie w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d i ust. 2 pkt 3 ww. ustawy.

Odnosząc się z kolei bezpośrednio do stanowiska organu interpretacyjnego wskazującego jakoby przychody z ewentualnej sprzedaży przez stronę samochodu osobowego kwalifikowały się do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f pełnomocnik wskazał, że gdyby przyjąć, że przepis ten istotnie stanowi samoistną podstawę do identyfikacji przychodu podatkowego wobec przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży składników majątkowych wykorzystywanych do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, to zbędne byłyby regulacje prawne zawarte w art. 14 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy statuujące obowiązek podatkowy w przypadku takiej sprzedaży. Z powyższych też względów prezentowana w zaskarżonej interpretacji wykładnia rozpatrywanych przepisów jest błędna.

Pełnomocnik skarżącej nie zgodził się również poglądem organu jakoby istotne dla sprawy znaczenie miały okoliczności, że sama umowa leasingu zawarta została w związku z prowadzoną przez stronę pozarolniczą działalnością gospodarczą, a ponoszone początkowo opłaty leasingowe zaliczane były do kosztów uzyskania przychodów. Okoliczności te, podobnie jak rzekoma okoliczność nabycia samochodu po preferencyjnej cenie, która nie wynika z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego, nie są tymi, które w świetle przytoczonych wyżej przepisów nakazywałyby kwalifikować ewentualnie uzyskane ze sprzedaży samochodu przychody do źródła przychodów związanych z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą. Nie podzielił także stanowiska organu jakoby prezentowane przez niego zapatrywanie w tym względzie znajdowało potwierdzenie w treści wyroku WSA w Gliwicach z dnia 27 października 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 396/10. Nie można bowiem nie zauważyć, że do wyroku tego nie zostało sporządzone uzasadnienie, a tym samym nie jest obecnie możliwe prowadzenie jakichkolwiek dywagacji co do tego, jakie poglądy prezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wydając ten wyrok oraz w jakiej kwestii.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko prezentowane w zaskarżonej interpretacji.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z normą wynikającą z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie zaś do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. Nr 270, dalej p.p.s.a.) takiej kontroli podlegają także pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

W ocenie Sądu, skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona interpretacja narusza prawo w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawnopodatkowej kwalifikacji przychodu ze sprzedaży samochodu zakupionego na cele prywatne po umowie leasingu. Strony prezentowały rozbieżne stanowiska co do tego czy przychód ten należy kwalifikować do źródła określonego w art. 10 ust. 2 pkt 3 czy też w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Organ uznał na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, że wnioskodawczyni przy sprzedaży samochodu osobowego uzyska przychód z działalności gospodarczej. Wskazał, że samochód będący przedmiotem leasingu operacyjnego był wykorzystywany w prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej, a opłaty za leasing zaliczane były do kosztów uzyskania przychodu. Nawet jeśli więc nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jego odpłatne zbycie stanowić będzie przychód z działalności, o którym mowa w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., o ile do zbycia dojdzie przed upływem 6 letniego terminu wynikającego z art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. Natomiast zdaniem wnioskodawczyni przychód ze sprzedaży samochodu należy kwalifikować do przychodów ze sprzedaży rzeczy, gdzie obowiązek podatkowy powstanie wyłącznie w sytuacji, gdy sprzedaż nastąpi przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

W ocenie Sądu rację w tym sporze należało przyznać stronie skarżącej. Wskazać przyjdzie, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przypisuje dochody do konkretnych źródeł. Zgodnie z powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d u.p.d.o.f. źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu jest sprzedaż rzeczy, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie. W myśl natomiast ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. tegoż artykułu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności gospodarczej i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. Jak z tego wynika, zbycia rzeczy nie można kwalifikować do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.d u.p.d.o.f., jeśli przedmiotem sprzedaży są rzeczy, będące składnikami majątku związanego z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Z kolei w art. 14 ust. 2 pkt 1 tej ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r., a zatem podlegającym interpretacji w rozpoznawanej sprawie) ustawodawca określił przesłanki przy spełnieniu których sprzedaż składników majątkowych również stanowi przychód z działalności gospodarczej. Wskazał, iż przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (pkt 1a cyt. przepisu). Z tego wynika, że warunkiem przypisania przychodu ze sprzedaży składnika mienia do źródła, jakim jest działalność gospodarcza, jest konieczność uznania danego składnika za środek trwały i ujęcia go w ewidencji środków trwałych. W ww. uregulowaniu ustawodawca wymienił dodatkowo te składniki majątkowe, których zbycie powoduje powstanie przychodu z działalności gospodarczej także wtedy, gdy podatnik nie ujął ich w ewidencji (są to składniki majątku wymienione pod lit. b) oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie.

Zdaniem Sądu, użycie w treści art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. partykuły „również” wskazuje jednoznacznie, że chociaż przychód w nim wymieniony jest przychodem z działalności gospodarczej, to jednak jest to przychód innego rodzaju niż ujęty w art. 14 ust. 1. Innymi słowy, przychodem z działalności gospodarczej są nie tylko należności, jakie podatnik uzyskuje w wyniku jej realizowania (np. ze sprzedaży wyprodukowanych wyrobów) ale także to, co uzyska ze sprzedaży składników majątkowych wykorzystywanych w tej działalności. To zaś oznacza, że przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy stanowi kompletną regulację co do przedmiotowego zakresu opodatkowania zbycia składników majątkowych wykorzystywanych w działalności.

Mając na uwadze powyższe nie da się podzielić stanowiska Ministra Finansów, że sprzedaż składników majątkowych, niespełniających warunków z art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. (a dokładnie nieujętych w ewidencji), powoduje powstanie przychodu z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 1. Według Sądu koncepcja prezentowana w zaskarżonej interpretacji czyni zbędną regulację z art. 14 ust. 2 pkt 1 w brzmieniu nadanym jej przez ustawodawcę i już z tego powodu nie może być zaakceptowana. Stosownie do niej wystarczyłby bowiem ogólny zapis, że przychodem jest sprzedaż składników majątkowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej. Skoro jednak ustawodawca zdecydował się w omawianym przepisie wymienić konkretne (a nie wszystkie) składniki majątkowe nieujęte w ewidencji, których sprzedaż generuje przychód z działalności gospodarczej, to uznał najwyraźniej za zasadną rezygnację z opodatkowania jako przychodu z tej działalności sprzedaży innych tego rodzaju (niewpisanych do ewidencji) składników majątkowych. Analogiczny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1697/12, w wyroku z dnia 13 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1397/12 oraz WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 6 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 993/12. Sąd w składzie orzekającym w pełni ten pogląd aprobuje.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy odnotować trzeba, że samochód osobowy był wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej strony skarżącej wyłącznie w ramach umowy leasingu czyli na podstawie umowy, mocą której w zamian za opłatę leasingodawca przekazał leasingobiorcy prawo do używania danego składnika przez uzgodniony okres. Samochód ten nie był zaliczony do majątku firmy skarżącej, nie był zatem środkiem trwałym. Po zakończeniu umowy leasingowej samochód został nabyty przez skarżącą wyłącznie dla celów osobistych. Nie wykorzystywała zakupionego samochodu w prowadzonej działalności gospodarczej, w związku z tym samochód nie mógł być uznany za środek trwały przedsiębiorstwa i ujęty w ewidencji środków trwałych. Nie można uznać za prawidłowe – w świetle obowiązującego prawa – poglądu, że z uwagi na fakt obciążania kosztów działalności gospodarczej wydatkami związanymi z ratami leasingowymi oraz wydatkami za paliwo, samochód staje się składnikiem firmy leasingobiorcy. Podkreślenia wymaga, że strona korzysta w okresie leasingu operacyjnego z obcego środka trwałego.

Należy zatem stwierdzić, iż stanowisko Ministra Finansów zawarte w zaskarżonej interpretacji, że przychód z odpłatnego zbycia składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej (również w ramach umowy leasingu), stanowi przychód z działalności gospodarczej, nawet jeśli ten składnik nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, jest niezgodne z literalnym brzmieniem art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. (tak też WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 11 grudnia 2013 r. o sygn. akt I SA/Po 574/13). A skoro tak to jedynie na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d cyt. ustawy można rozpatrywać kwalifikację przychodu ze sprzedaży samochodu, wykorzystywanego wcześniej do działalności gospodarczej na podstawie umowy leasingu, do określonego źródła przychodu. Wyłączenie zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 obejmuje tylko te składniki majątku, które są wykorzystywane w działalności gospodarczej lub zostały z niej wycofane, a przy tym spełniają warunki określone w art. 14 ust. 2 pkt 1 – tj. zostały wpisane do ewidencji, a także nieujęte w ewidencji składniki majątku wymienione w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie.

Mając powyższe na uwadze Sąd stanął na stanowisku, że zaskarżona interpretacja narusza prawo w sposób skutkujący zastosowaniem art. 146 § 1 p.p.s.a. Przy ponownym rozpoznaniu wniosku o interpretację, organ obowiązany będzie do uwzględnienia wykładni przepisów prawa przedstawionej w uzasadnieniu niniejszego wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i 205 ww. ustawy.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów Sądów Administracyjnych.

Skomentuj

Wprowadź swoje dane lub kliknij jedną z tych ikon, aby się zalogować:

Logo WordPress.com

Komentujesz korzystając z konta WordPress.com. Wyloguj /  Zmień )

Zdjęcie na Google

Komentujesz korzystając z konta Google. Wyloguj /  Zmień )

Zdjęcie z Twittera

Komentujesz korzystając z konta Twitter. Wyloguj /  Zmień )

Zdjęcie na Facebooku

Komentujesz korzystając z konta Facebook. Wyloguj /  Zmień )

Połączenie z %s